加强内部控制是反腐的屏障
内部控制问题可以说是一个既古老又现代的重大问题。古代的内部控制可以追溯到我国西周，但直到20世纪初，内部控制的基本方式还仅仅是内部牵制。我们从内部牵制到内部控制制度，继而发展到内部控制结构和内部控制要素，直到今天的内部控制风险，理论界还在进行探索。但应当看到，目前有关内部控制的理论研究，国内企业管理和审计领域要强一些，对于如何应用于公共财政领域，仍然在进一步探讨之中。本文拟就内部控制在公共财政管理中的应用予以探讨，以期对公共资金管理与实践，以及反腐倡廉工作提供一些参考。
一、公共财政内部控制的建设目标
管理控制论认为，控制过程的三个核心环节是标准化系统、信息系统、检查纠偏系统。首先，应根据结构特点，建立明确且具有可操作性的控制标准体系，这一体系包括岗位职责、业务流程、授权批准、内部制衡、报告关系和检查考核办法等在内的定性描述标准体系，以及以全面预算为中心的量化标准体系。其次，应当建立标准实施过程的信息系统，实时反映定性标准和以预算为核心的量化标准执行的动态信息。最后，应建立检查纠偏系统，确保业务执行环节风险和财务管理风险得到适时而有效的控制。可以说，财政收支内部控制是管理控制理论在财政管理实践中的具体应用，至于财政会计信息的可靠性，则是由管理控制运行的质量决定的，二者有机统一于内部控制的框架内。与管理控制体系的三个核心环节相适应，财政内部控制建设应当实现以下目标：
1.设计适应性。内控设计就是内控标准的建立过程。适应的内控制度设计应当符合以下基本条件：一是应以书面方式明确财政收支各项业务的控制目标、业务流程、关键岗位的控制点、业务人员岗位责任、会计信息记录和监控措施，以增强控制标准的严肃性。二是财政收支内部控制应当涵盖财政资金运行的所有业务和所有岗位，约束单位内部所有有关人员，任何人都不应拥有超越内部控制的权力，特别是对相关领导应建立明确的权限并以文件确认。三是内部控制应当根据本单位财政收支规模、组织结构和业务流程特点予以设计，具有明确的针对性、简洁性和可操作性。四是对关键岗位、关键业务、关键控制点，应强化控制措施，以合理的支出成本实现最佳的控制效果。五是授权批准、业务执行、财产保管、会计记录和检查监督五项职能应当适度分离，否则就会增加出现差错和舞弊的几率。授权与批准为纵向控制，不相容职务适当分离属于横向控制（即内部牵制），一纵一横，构成了控制的基本框架。
2.执行有效性。现实中由于内控制度设计缺陷造成内控失控的现象时有发生，使思想不端正者介入贪污腐败。但更可怕的是，越权和失职行为会导致设计良好的内控制度彻底失效。究其原因，主要是组织中的主要负责人超越内部控制职权。因此，内控制度执行有效性的关键是，按照授权必受控、权责一致的原则，在赋予负责人法定权力的同时，强化个人责任，实行严格的责任追究制度。此外，失职是内控执行失效的另一个重要原因，它会造成下属越权行为的发生。为此，通过严格授权和审批程序、不相容职务的内部制衡，特别是通过建立完善的信息系统，提高内控信息处理效率，并由较强独立性而且具备专业胜任能力的监控部门予以实时监控，则可大大降低因失职带来的内控失败风险。
3.信息完整性。现代管理方式的一个重要特征是物流、资金流和信息流的“三流合一”。因此，要实现单位的自我控制，除建立明确而且具有可操作性的控制标准体系外，还应当建立功能强大的信息和沟通系统。（1）财务会计报告赖以生成过程的信息支持，包括原始凭证和文件、交易确认和计量的过程记录、交易的归类、调整记录和报告编制过程记录。通过规范的记录，使交易轨迹得以完整保留的同时，为追溯责任提供可辨认的依据。（2）财务规划、重大决策实施过程和控制信息，为财务风险控制和绩效考评提供明确的依据，以确保预算资金和社会发展战略的有效实施和财政目标的实现。
4.监督有力性。监督源于内部授权，事实上它是授权者的职能之一。在组织规模较小时，并不需要额外的监督措施。但随着财政收支规模的扩大和组织结构的复杂化，授权责任链拉长，控制跨度增大，授权者由于能力、时间限制或其他因素已无法亲自实施监督，况且当权者授权批准是否适当，行权过程中有无越权或失职行为，也需要他人监督时，额外的监督机构应需而生。一般来说，对内控执行的监督是由财务部门承担的，但由于财务部门往往既是监督制度的制定者，又是制度的执行者和监控者，这不符合不相容职务分离原则，加之财务部门也有其独立的经济利益，也需要进行他律，故应设置独立的监督机构——内审部门，专门行使监督职能，以提高监控效率和效果。
二、财政内部控制的基本环节
1.决策控制环节。财政决策分为宏观决策和微观决策。宏观决策的主体是中央政府或相关权力机构，包括关系到整个国家财政方针政策和发展战略定位，以及对国民经济全局有重大影响的决策。微观决策的主体是各级地方政府、中央国家机关或相关权力机构，涉及单位和个人经济利益的财政决策。由于宏观决策具有战略性，涉及国计民生的经济全局，所以原则上要求微观决策必须服从于宏观决策，同时正确的微观决策是实现宏观决策的基础。财政预算执行机关应根据财政收支事项风险的类别和性质，建立有效的决策秩序，明确决策的事项、层次、程序、权限、时限、责任人及问责制。特别需要对于集体决策的事项作出明确的规定，凡涉及财政预算编制、执行、调整、财力总盘子的确定和重大财政政策调整等财政重大核心业务，实行集体决策，凡是参与决策的人员，都应当在决策相关记录中签字确认；同时应实行严格的问责制，一旦发生决策失误造成损失，签字人均应承担相应责任。
2.过程控制环节。在承诺阶段，需要核实支出计划是否为有权批准人批准，资金是否按照预算规定的用途拨付，且在适当的支出类型中保留足够的资金和拨付的资金是否列入正确的科目等；当提供了商品和服务后，必须核实是否已收到有关商品和已提供某项服务的有关单据证明；在支付之前，需要确认是否存在有效的支出义务，同时有关专业人员证明所提供的商品和所收到的服务是否满足预期标准，其价值是否合理以及发票和其他有关支付票据是否正确等；在最终支付之后，需要对任何支出进行检查和复审，汇报任何不规范程序之事。总体来说，在任何机构之内，在授权支出、批准合同和发出购买指令、确认收到商品和服务、履行支付等方面须有明确的职责分工和牵制。
3.会计控制环节。会计控制要求做到：会计记录必须要有足够的程序，包括对收付事项进行系统的登记、足够的安全系统以及与银行账目系统的核对；所有的支出与收入事项都应该按照相同的方法登记到相应的账户中；按照经济种类和职能项目作用对支出进行一般划分；会计记录必须明晰，文件程序必须完备；会计报表的编制必须规范；跟踪支出周期（立项、审批和支付）每个阶段的拨款使用情况等。此外，会计控制还包括与单位组织结构相适应的会计控制权的集中和分权制度。一般认为，当支付过程和会计控制运行过于分散时，就需要对现金进行适当的集中控制或对会计控制体制进行改进，以使当前的分权系统能更好地适应监督的需要；而当支付过程和会计控制过于集中时，就需要一个系统，以确保资金按照预算和现金支付计划及时支付，无需中心机构强制进行先后次序安排，并使支出单位能更好地参与和获得更多的灵活性。由于信息技术的进步，使为效率因素而进行的分散控制与确保支出的集中控制之间趋于协调，即现代技术有可能做到二者之间的兼顾，既分散控制、提高效率，又集中信息、便于预算执行。
三、财政内部控制有效实施需要社会环境的保障
1．单位文化环境。单位文化作为一种软资源环境，以导向力、凝聚力、激励力和自我约束力的作用影响和调节着人们的思维方式和行为方式，并使个体价值趋向与组织价值和社会价值保持一致，成为组织内控机制发挥作用的基础。制度经济学认为，正式制度需要非正式制度的支持。自20世纪80年代起，理论界就已把控制环境作为内部控制有效性的内因加以研究。无论是内部控制结构理论还是内部控制整体框架，均把控制环境作为内部控制的有效组成部分。在控制环境中，单位文化处于最核心、最基础的地位，对组织创新、风险防范有着持久的影响力。
内部控制原理暗含的一个基本假设是，单位的相关成员具有履行其受托责任的品行和胜任能力。而现实是，如果单位成员特别是关键成员出现越权或失职甚至舞弊则会使内控失效，这正是内控局限性的具体表现。弥补内控缺陷的方式主要有两种：一是强化外部监管，二是提高执行人员的品行和能力。根据经验得知，各项制度都有失效的时候，而当制度失效时，组织秩序的维系靠的就是单位文化。笔者认为，受托责任观、党性诚信观、中国特色社会主义理论体系价值观是支撑内控有效运行的基本文化理念。
现代受托责任产生的基本条件是授权运行与管理。现代社会建立在一个授权责任网络上，每个组织、每个成员都是这一网络上的一个结点。就财政部门而言，部门负责人受同级政府的委托，全面管理财政收支事项；内部其他组织和成员则接受上一级管理者的授权委托，履行授权委托范围内的专门职责。可以说，授权责任链越复杂，监控的难度就越大，就越需要受托人树立牢固的受托责任概念，自觉地履行委托人交付的任务。
2．诚信的体现。诚信的作用主要表现在：一是降低内控制度运行成本。如果单位成员树立了诚信观念，自觉地履行诚信义务，制度运行成本就可大为降低。二是提高内控效率和效果。美国全美反舞弊性财务报告委员会（COSO）的报告认为，内部控制是组织所有成员为实现财务报告的可靠性、经营活动的效率和效果、相关法律法规的遵循性等目标的实现而提供合理保证的过程，实现内控目标的过程就是组织成员履行诚信义务的过程，组织成员的忠诚度和诚信度决定了内控制度的效率和实施效果。
四、社会价值观的实现
社会价值观要求单位成员在个人利益与组织利益相矛盾时，自愿以单位利益为重，不以牺牲单位利益为个人和小集体谋取私利。表面上看，社会价值观似乎是对单位成员的道德要求，与现代经济学的基本假设——理性经济人假设相矛盾。但事实上不然，因为理性经济人所追求的个体利益最大化理所当然包括物质利益和精神利益的最大化。随着物质层面的满足，追求精神满足就成为更高的利益需求。只有以社会价值观指导个体行动，才会得到他人的合作，继而为个体利益的实现奠定良好基础，同时还会获得因受尊重而带来精神利益。因此，个体的自我价值和社会价值是密不可分的，无条件地追逐个体利益的结果，不仅不会实现个体利益最大化，反而会减损个体利益，这种情况在社会进入良性发展后更是如此。因此，我们需要对个体的价值观进行正确导向，确保单位成员为组织利益共同奋斗，为反腐倡廉工作打造一个坚固的屏障。 （来源：中国质量网）
